Л.П. Гронина, эксперт АГ «РАДА»

Договоры простого товарищества все чаще находят применение не только в строительстве. С их помощью можно избежать как затрат на создание новой организации, так и излишнего налогового бремени.В Гражданском кодексе простому товариществу посвящена вся 55-я глава. Причем соглашение между товарищами может называться еще и договором о совместной деятельности. Согласно статье 1041 ГК РФ, несколько фирм и (или) предпринимателей соединяют свои вклады без создания отдельной фирмы для получения прибыли. Впрочем, цель объединения может быть и другой. Главное, чтобы она не противоречила российским законам. Вкладом в совместную деятельность могут стать: имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи. Об этом говорится в пункте 1 статьи 1042 ГК РФ.Поскольку простое товарищество не нужно регистрировать в налоговой, его участники значительно экономят время, финансовые и трудовые ресурсы, которые потребовались бы для создания организации. Кроме того, прибыль, распределяемая между товарищами, является их внереализационным доходом. Благодаря этому простое товарищество часто используется в схемах минимизации налогов.Чтобы избежать претензий со стороны налоговиков, надо учитывать специфические особенности отражения операций по данному договору.

Как отразить вклад в совместную деятельность

Метод определения доходов и расходов

Особенности налогообложения

"Российский налоговый курьер", 2005, N 17

Эффективной формой сотрудничества является временное объединение средств, имущества, усилий и знаний для получения прибыли. О том, как оформить создание простого товарищества, вести бухгалтерский учет и исчислять налоги с учетом последних изменений, рассказано в статье.

Договор простого товарищества (договор о совместной деятельности) находит все более широкое применение в сфере предпринимательства. Простота его оформления привлекает организации, которые желают временно объединить усилия и имущество для достижения какой-либо цели. Стороны договора не создают нового хозяйствующего субъекта, тем не менее достигают общего результата совместными усилиями.

Договор простого товарищества в гражданском законодательстве

По договору простого товарищества двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. Об этом гласит п. 1 ст. 1041 Гражданского кодекса.

Если договор простого товарищества заключен для ведения предпринимательской деятельности, то его сторонами могут быть только индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в установленном порядке, и (или) коммерческие организации (п. 2 ст. 1041 ГК РФ). Во всех остальных случаях круг участников не ограничен.

Форма договора простого товарищества Гражданским кодексом не установлена, поэтому следует руководствоваться общими нормами. Данный договор может быть как двусторонним, так и многосторонним, с определенным либо неопределенным сроком действия. В целях соблюдения интересов сторон он заключается в письменной форме. В нем указывают:

• общую цель и обязательства сторон осуществлять согласованные действия для ее достижения;
• условие о величине вкладов и порядке их внесения в общее дело.

Вкладом товарища признается все, чем он обладал на праве собственности и что вносит в общее дело (деньги, иное имущество). Вкладом считаются также профессиональные и иные знания, навыки, умения, деловая репутация и деловые связи. Вклады товарищей, продукция, произведенная в результате совместной деятельности, и доходы от нее признаются общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором.

Обратите внимание: передача имущества в качестве вклада по договору простого товарищества не признается реализацией (пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). Это означает, что при такой передаче у организаций-товарищей не возникает обязательств по уплате налогов;

• порядок распределения прибыли.

По общему правилу прибыль распределяется пропорционально стоимости вкладов в общее дело (ст. 1048 ГК РФ). Конечно, товарищи могут закрепить в договоре или ином соглашении и другой порядок, но условие об устранении кого-либо из них от участия в прибыли считается недействительным;

• порядок покрытия расходов и убытков.

Если указанный порядок не отражен в договоре или ином соглашении, каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело. Соглашение, которое полностью освобождает кого-либо из товарищей от участия в покрытии общих расходов или убытков, не применяется (ст. 1046 ГК РФ);

• порядок ведения общих дел в полном товариществе.

Статьей 1044 ГК РФ установлено, что товарищи могут вести общие дела совместно или от имени товарищей может действовать каждый из них. Вести дела вправе и товарищ, уполномоченный другими товарищами. Выбранный вариант необходимо закрепить в договоре;

• иные условия, установленные законом для отдельных видов договоров простого товарищества.

Налогообложение

Налогоплательщиками являются организации (юридические лица) и физические лица. Об этом сказано в ст. 19 Налогового кодекса. Простое товарищество не является юридическим лицом, поэтому оно не признается налогоплательщиком ни по одному налогу. Обязанности по уплате налогов несет каждый товарищ соответственно своей доле, если иной порядок не установлен в договоре или ином соглашении.

Налог на прибыль. Особенностям определения налоговой базы по доходам участников простого товарищества посвящена ст. 278 НК РФ.

В соответствии с п. 3 указанной статьи Кодекса участник совместной деятельности, который ведет учет доходов и расходов товарищества для целей налогообложения, обязан определять и прибыль каждого товарища.

Обратите внимание: в первоначальной редакции названного пункта употреблялся термин "доход каждого товарища". После внесения Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ изменений этот термин заменили термином "прибыль каждого товарища", что соответствует нормам гражданского законодательства.

Участник, ведущий учет доходов и расходов товарищества для целей налогообложения, рассчитывает доход от совместной деятельности нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 278 НК РФ).

Ежеквартально (до 15 апреля, 15 июля, 15 октября и 15 января) товарищ, который ведет дела, сообщает сведения другим участникам. Вместе с тем некоторые товарищи могут уплачивать ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли. По нашему мнению, в этом случае уполномоченный участник должен сообщать о суммах прибыли ежемесячно.

Прибыль определяется пропорционально долям товарищей, если иное не предусмотрено в договоре о совместной деятельности.

Форма представления таких сведений законодательством не установлена. Поэтому ее образец следует предусмотреть в отдельном приказе по учетной политике для целей налогообложения в рамках договора простого товарищества. В том же приказе можно отразить и обязанность участника сообщать данные ежемесячно.

Плательщиком налога на прибыль от совместной деятельности признается каждый член простого товарищества. Свою долю прибыли он включает в состав внереализационных доходов (п. 9 ст. 250 и п. 4 ст. 278 НК РФ). Полученная прибыль облагается налогом по ставке 24% в общей сумме прибыли от других видов деятельности.

Обратите внимание: участники договора простого товарищества, определяющие доходы и расходы кассовым методом, с 1 января 2006 г. обязаны применять метод начисления с начала того налогового периода, в котором был заключен договор о совместной деятельности (п. 4 ст. 273 НК РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

Участники, применяющие метод начисления, отражают прибыль от участия в простом товариществе в последний день отчетного (налогового) периода. Основанием является пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ. Участники, которые до 1 января 2006 г. будут применять кассовый метод, должны учитывать доходы по мере получения денежных средств (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Таким образом, уполномоченный участник сообщает сведения о доле прибыли до 15-го числа после истекшего отчетного (налогового) периода, а товарищ, применяющий метод начисления, отражает их в последний день этого периода. Кроме того, доходы включаются в его налогооблагаемую базу независимо от получения денежных средств.

Учет доходов и расходов простого товарищества для целей налогообложения может вести только российский участник (российская организация или предприниматель - налоговый резидент Российской Федерации) независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества по договору. На это указывает п. 2 ст. 278 НК РФ.

Убытки товарищества, полученные в рамках деятельности по договору простого товарищества, не распределяются между товарищами (п. 4 ст. 278 НК РФ). Поэтому при определении облагаемой базы по налогу на прибыль участники товарищества их не учитывают. Обратите внимание: по результатам отчетного периода может быть получен убыток. Вместе с тем разница между доходами и расходами определяется нарастающим итогом. Может случиться так, что данная сумма окажется положительной. Тогда она признается распределяемой прибылью и отражается у каждого товарища в соответствующей доле.

После прекращения деятельности простое товарищество возвращает своим участникам внесенное ранее имущество. Стоимость имущества может оказаться меньше той стоимости, по которой оно передавалось товариществу. Убыток, образовавшийся в этом случае, также не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. Основание - п. 6 ст. 278 НК РФ.

Пример 1 . ООО "Алко", ООО "Восток" и ЗАО "Полет" в апреле 2005 г. заключили договор о совместной деятельности. Доля вклада в совместную деятельность ООО "Алко" - 21%, ООО "Восток" - 34%, ЗАО "Полет" - 45%. ЗАО "Полет" применяет метод начисления, а остальные участники - кассовый метод. Отчетными периодами являются I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Вести учет доходов и расходов товарищества поручено ООО "Алко".

По итогам полугодия 2005 г. доходы товарищества составили 340 000 руб., а расходы - 100 000 руб., то есть прибыль от совместной деятельности равна 240 000 руб. (340 000 руб. - 100 000 руб.). ООО "Алко" 12 июля 2005 г. направило участникам сведения о распределенной прибыли:

• ООО "Алко" - 50 400 руб. (240 000 руб. х 21%);
• ООО "Восток" - 81 600 руб. (240 000 руб. х 34%);
• ЗАО "Полет" - 108 000 руб. (240 000 руб. х 45%).

В тот же день данные суммы были перечислены на расчетные счета всех товарищей.

Долю прибыли от совместной деятельности ЗАО "Полет" включит в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за полугодие. Налог на прибыль от совместной деятельности составит 25 920 руб. (108 000 руб. х 24%).

ООО "Алко" и ООО "Восток" отразят доли полученной прибыли только в отчетности за 9 месяцев 2005 г. Налог на прибыль по итогам совместной деятельности у ООО "Алко" составит 12 096 руб. (50 400 руб. х 24%), у ООО "Восток" - 19 584 руб. (81 600 руб. х 24%).

НДС. В гл. 21 НК РФ в настоящее время не предусмотрен специальный порядок уплаты НДС по операциям в рамках совместной деятельности. Обратите внимание: с 1 января 2006 г. вводится ст. 174.1, устанавливающая порядок уплаты НДС при совместной деятельности (ст. 1 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ).

Как правило, сейчас обязанности по уплате НДС возлагаются на товарища, который ведет общие дела. Он выставляет покупателям счета-фактуры и ведет книгу покупок и книгу продаж. Такой порядок ведения учета закреплен в Письме МНС России от 18.08.2004 N 03-1-08/1815/15@ "Об исчислении НДС организациями при реализации товаров (работ, услуг) в рамках договора простого товарищества" <1>.

<1> В справочно-правовых системах данное Письмо имеет N 03-1-08/1815/45@. - Примеч. ред.

В договоре необходимо указать, что уполномоченному товарищу поручено ведение общих дел и бухгалтерского учета. Другие участники простого товарищества во избежание налоговых рисков оформляют документы, связанные с совместной деятельностью, на его имя.

Товарищ, который ведет общие дела, выступает уполномоченным представителем налогоплательщика.

Обратите внимание: в соответствии с п. 3 ст. 29 НК РФ "уполномоченный представитель осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации".

Товарищ, ведущий общие дела, также представляет налоговую декларацию по НДС. В ней отражаются не только операции по деятельности, осуществляемой непосредственно этим товарищем, но и операции в рамках совместной деятельности. При составлении декларации используются итоговые данные книги покупок и книги продаж за соответствующий налоговый период.

Акцизы. Особенности исполнения обязанностей по уплате акциза в рамках договора простого товарищества установлены ст. 180 НК РФ. В соответствии с п. 1 указанной статьи товарищи несут солидарную ответственность по исполнению обязанности по уплате налога. Это означает, что, если уполномоченный товарищ не исполнил обязанности по уплате акциза, требование по уплате может быть предъявлено другим товарищам.

Лицом, исполняющим обязанности по исчислению и уплате акцизов по операциям совместной деятельности, признается товарищ, который ведет общие дела. При выборе уполномоченного товарища необходимо учитывать, что производство многих подакцизных товаров осуществляется на основании лицензии. Поэтому операции в рамках лицензируемой деятельности должен вести участник, который имеет специальное разрешение на осуществление того или иного вида деятельности (лицензию).

Налог на имущество организаций. Объектом обложения этим налогом для российских предприятий признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств. В него также включается имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление и внесенное в совместную деятельность (ст. 374 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы по налогу на имущество организаций в рамках договора простого товарищества установлены ст. 377 Кодекса. Налоговая база определяется исходя из остаточной стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения.

В простом товариществе выделяется два вида имущества. Во-первых, это имущество, которое внесено по договору для совместной деятельности. Каждый товарищ сам исчисляет и уплачивает налог по всему переданному им имуществу, признаваемому объектом налогообложения. Во-вторых, это имущество, которое приобретено и (или) создано в процессе совместной деятельности. Оно является общим имуществом товарищей и учитывается на отдельном балансе товарищества. Налог на имущество по нему каждый товарищ уплачивает пропорционально стоимости вклада в совместную деятельность. Сведения об остаточной стоимости общего имущества и доле каждого участника сообщает товарищ, ведущий общие дела. Эти сведения должны быть представлены не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (п. 2 ст. 377 НК РФ).

Простое товарищество не может быть собственником общего имущества, поскольку не является юридическим лицом. Такое имущество может либо находиться в долевой собственности у товарищей, либо принадлежать одному из них с согласия всех остальных товарищей.

Обратите внимание: движимое имущество, переданное в простое товарищество, учитывается участником простого товарищества при расчете налоговой базы по месту нахождения организации или по месту нахождения обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс (в зависимости от порядка учета этого движимого имущества - на баланс организации или подразделения). По переданному в простое товарищество недвижимому имуществу декларация представляется и налог уплачивается по местонахождению этого имущества.

Пример 2 . Воспользуемся условием примера 1. Для совместной деятельности по договору простого товарищества приобретены основные средства. Остаточная стоимость этих основных средств, числящихся на обособленном балансе, составила:

• на 1 мая - 300 000 руб.;
• на 1 июня - 200 000 руб.;
• на 1 июля - 99 900 руб.

В субъекте РФ, где зарегистрированы все участники, установлена ставка налога на имущество 2,2%.

ООО "Алко" 12 июля направило сведения участникам о сумме остаточной стоимости общего имущества и доле каждого участника.

Среднегодовая стоимость имущества, используемая для расчета налога на имущество за этот период всеми участниками, равна 85 700 руб. ((300 000 руб. + 200 000 руб. + 99 900 руб.) : (6 + 1)) <2>.

<2> Порядок расчета налога на имущество организаций, созданных в течение налогового (отчетного) периода, изложен в Письме ФНС России от 17.02.2005 N ГИ-6-21/136 "О налоге на имущество организаций" и Письме Минфина России от 03.03.2005 N 03-06-01-04/126 "О порядке определения остаточной стоимости основного средства для целей расчета налога на имущество".

Авансовый платеж по налогу на общее имущество товарищества за полугодие 2005 г. составит:

• для ООО "Алко" - 99 руб. (85 700 руб. х 21% х 2,2% : 4);
• для ООО "Восток" - 160 руб. (85 700 руб. х 34% х 2,2% : 4);
• для ЗАО "Полет" - 212 руб. (85 700 руб. х 45% х 2,2% : 4).

Упрощенная система налогообложения. Простое товарищество не является юридическим лицом, и применять УСН оно не может <3>.

<3> Подробнее об этом см. в статье Р.А. Супряги "Если в простом товариществе есть "упрощенцы" // РНК, 2004, N 9. - Примеч. ред.

Если один из товарищей или все товарищи применяют упрощенную систему налогообложения, сумму прибыли от совместной деятельности они включают в состав внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу (п. 1 ст. 346.15, п. 9 ст. 250 и ст. 278 НК РФ).

Моментом признания доходов от совместной деятельности считается день поступления средств от участника, ведущего общий учет (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Это правило действует независимо от того, на какой срок момент выплаты отдален от момента получения сведений о своей доли прибыли.

Обратите внимание: с 1 января 2006 г. товарищи-"упрощенцы" должны применять в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (ст. 1 Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ).

Учет общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества необходимо вести в порядке, который предусмотрен для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения. Это относится и к тем случаям, когда совместную деятельность ведут товарищи, применяющие упрощенную систему налогообложения <4>.

<4> См. Письмо МНС России от 06.10.2003 N 22-2-16/8195-ак185 "О порядке применения упрощенной системы налогообложения".

Бухгалтерский учет совместной деятельности

Порядок бухгалтерского учета совместной деятельности установлен ПБУ 20/03 "Информация об участии в совместной деятельности" (далее - ПБУ 20/03) <5>.

<5> Положение утверждено Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н. С выходом ПБУ 20/03 утратил силу Приказ Минфина России от 24.12.1998 N 68н, которым были утверждены Указания об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества.

Хозяйственные операции, проведенные в рамках договора простого товарищества, отражаются в обособленном балансе. Баланс ведет уполномоченный товарищ в соответствии с законодательством по бухгалтерскому учету (п. 17 ПБУ 20/03).

Имущество, переданное в качестве вклада в совместную деятельность, отражается в балансе в оценке, определенной договором, на счете 80 "Уставный капитал".

Товарищ, передающий имущество в качестве вклада, отражает эту операцию на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-4 "Вклады по договору простого товарищества". Организация-товарищ включает вклады в состав финансовых вложений по стоимости, указанной в бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу (п. 13 ПБУ 20/03). Таким образом, стоимость имущества, учтенная в обособленном балансе товарищества в качестве вклада, может отличаться от стоимости того же имущества, отраженной в учете передающей стороны.

Пример 3 . Воспользуемся условием примера 1. Предположим, по договору простого товарищества ЗАО "Полет" в качестве вклада в совместную деятельность внесло оборудование. Его стоимость по договору о совместной деятельности - 130 000 руб. Первоначальная стоимость этого оборудования в бухгалтерском учете ЗАО "Полет" составила 160 000 руб., начисленная по нему амортизация - 20 000 руб.

ООО "Алко" внесло материалы. Их цена по договору простого товарищества - 60 000 руб., балансовая стоимость - 70 000 руб.

ООО "Восток" в качестве вклада в совместную деятельность внесло деньги в сумме 100 000 руб.

ООО "Алко", ведущее общие дела, оприходовало вклады по дебету счетов учета имущества и кредиту счета 80 "Вклады товарищей" по установленной договором цене:

Дебет 01 Кредит 80

• 130 000 руб. - отражена передача основных средств в качестве вклада в совместную деятельность ЗАО "Полет";

Дебет 10 Кредит 80

• 60 000 руб. - отражена передача материалов в качестве вклада в совместную деятельность ООО "Алко";

Дебет 51 Кредит 80

• 100 000 руб. - отражена передача денежных средств в качестве вклада в совместную деятельность ООО "Восток".

В учете товарищей эти операции отражаются следующим образом:

у ЗАО "Полет"

Дебет 01-2 Кредит 01-1

• 160 000 руб. - отражена первоначальная стоимость выбывающего основного средства, которое передается в качестве вклада по договору простого товарищества;

Дебет 02 Кредит 01-2

• 20 000 руб. - списана начисленная за время эксплуатации амортизация;

Дебет 58-4 Кредит 01-2

• 140 000 руб. (160 000 руб. - 20 000 руб.) - учтена в качестве вклада в совместную деятельность остаточная стоимость основного средства;

у ООО "Алко"

Дебет 58-4 Кредит 10

• 70 000 руб. - учтены в качестве вклада в совместную деятельность переданные материалы;

у ООО "Восток"

Дебет 58-4 Кредит 51

• 100 000 руб. - учтены в качестве вклада в совместную деятельность денежные средства.

Примечание. Формы совместной деятельности в соответствии с ПБУ 20/03

В ПБУ 20/03 установлены три формы совместной деятельности:

1. Совместное осуществление операций.

Каждый участник такого договора выполняет определенный этап производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) с использованием собственных активов.

1. Совместное использование активов.

Собственники активов заключают договор с целью совместного использования имущества для получения экономических выгод или дохода. Имущество находится в общей долевой собственности участников договора, и доли каждого из собственников четко определены.

1. Совместная деятельность (договор простого товарищества).

Такая деятельность регулируется нормами гл. 55 ГК РФ. Двое или несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли.

Обратите внимание: по основному средству, которое принимается на обособленный баланс в качестве вклада, устанавливается самостоятельный срок использования и способ амортизации. Таким образом, исчисление амортизации не зависит от сроков и способов амортизации, которые использовались до передачи этого основного средства в совместную деятельность (п. 18 ПБУ 20/03).

Примечание. Гражданский кодекс об общей собственности

Общая собственность - это принадлежность материального объекта нескольким лицам - собственникам. В ст. 244 ГК РФ предусмотрено два вида общей собственности: долевая и совместная.

При общей долевой собственности каждому из собственников принадлежит в праве собственности заранее определенная доля (часть). Эта доля может быть равной или неравной по отношению к долям других собственников. Если в законе, договоре или другом акте, на основании которых установлена общая собственность, нет определения долей каждого из собственников, предполагается, что каждому из них принадлежит равное право на общее имущество и их доли равны.

При совместной собственности ее участники тоже имеют доли, но размеры долей в общем имуществе заранее не определены. Они устанавливаются лишь при прекращении отношений общей собственности или при выделе участника. Как правило, подобный режим имущества существует в отношении имущества супругов, нажитого в браке. По соглашению участников совместной собственности (или по решению суда, если согласие не достигнуто) на общее имущество может быть установлена долевая собственность.

Обособленный баланс

Имущество, которое приобретено или создано в результате совместной деятельности, отражается уполномоченным товарищем в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат на его приобретение и изготовление. Учет приобретения или создания новых объектов основных средств, нематериальных активов и других вложений ведется в общеустановленном порядке. В общеустановленном порядке также начисляется амортизация в обособленном балансе (п. 18 ПБУ 20/03).

Поскольку товарищество не является юридическим лицом, бухгалтерская отчетность по нему в налоговый орган не представляется.

Товарищ, ведущий общие дела, сообщает участникам товарищества сведения о совместной деятельности, необходимые для формирования бухгалтерской и налоговой отчетности, в порядке и сроки, установленные договором. В то же время информация не может быть представлена позднее сроков, установленных Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (п. 20 ПБУ 20/03). Таким образом, сведения направляются не позднее чем за 30 дней по окончании квартала или 90 дней по окончании года.

Распределение полученной прибыли

Прибыль, полученная в результате совместной деятельности, признается общей долевой собственностью товарищей (п. 1 ст. 1043 ГК РФ).

Прибыль распределяется между участниками согласно заключенному договору, например пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело (п. 19 ПБУ 20/03).

На дату принятия решения о распределении прибыли товарищ, ведущий общие дела, в обособленном балансе отражает кредиторскую задолженность перед товарищами по перечислению им прибыли.

Каждый товарищ, получив сведения о своей доле прибыли, включает ее в состав операционных доходов (п. 14 ПБУ 20/03) и делает в учете запись:

Дебет 76-3 Кредит 91-1

• отражена сумма прибыли, причитающаяся к получению по договору простого товарищества.

Пример 4 . Воспользуемся условиями предыдущих примеров. По договору простого товарищества полученная прибыль распределяется между товарищами пропорционально их вкладу в совместную деятельность.

Предположим, по данным бухгалтерского учета по итогам работы за 9 месяцев 2005 г. товарищество получит прибыль 500 000 руб.

Дебет 90-9 Кредит 99

• 500 000 руб. - отражена прибыль, полученная от совместной деятельности;

Дебет 99 Кредит 84

• 500 000 руб. - отражена прибыль, подлежащая распределению между товарищами;

Дебет 84 Кредит 75-2 субсчет "ООО "Алко"

• 105 000 руб. (500 000 руб. х 21%) - распределена прибыль, полученная от совместной деятельности, в пользу ООО "Алко";

Дебет 84 Кредит 75-2 субсчет "ООО "Восток"

• 170 000 руб. (500 000 руб. х 34%) - распределена прибыль, полученная от совместной деятельности, в пользу ООО "Восток";

Дебет 84 Кредит 75-2 субсчет "ЗАО "Полет"

• 225 000 руб. (500 000 руб. х 45%) - распределена прибыль, полученная от совместной деятельности, в пользу ЗАО "Полет";

Дебет 75-2 субсчет "ООО "Алко" Кредит 51

• 105 000 руб. - перечислена часть прибыли, причитающаяся ООО "Алко";

Дебет 75-2 субсчет "ООО "Восток" Кредит 51

• 170 000 руб. - перечислена часть прибыли, причитающаяся ООО "Восток";

Дебет 75-2 субсчет "ЗАО "Полет" Кредит 51

• 225 000 руб. - перечислена часть прибыли, причитающаяся ЗАО "Полет".

В бухгалтерском учете ООО "Алко" распределение прибыли будет отражено проводкой:

Дебет 76-3 Кредит 91-1

• 105 000 руб. - начислена прибыль от совместной деятельности, которая причитается к получению;

Дебет 51 Кредит 76-3

• 105 000 руб. - получена прибыль, которая причитается к получению по итогам работы простого товарищества за 9 месяцев.

В бухгалтерском учете ООО "Восток" и ЗАО "Полет" будут сделаны аналогичные записи на сумму прибыли от участия в простом товариществе.

Ликвидационный баланс

На дату прекращения договора товарищ, ведущий общие дела, составляет ликвидационный баланс. Имущество, причитающееся по итогам раздела каждому товарищу, учитывается как погашение доли вклада каждого товарища в совместную деятельность.

Активы, полученные участниками после прекращения совместной деятельности, принимаются к бухучету в оценке, числящейся в отдельном балансе на дату принятия решения о прекращении такой деятельности. В этом случае может возникнуть разница между стоимостной оценкой вклада, учтенного в составе финансовых вложений, и стоимостью активов, полученных после прекращения совместной деятельности. Разница включается в состав операционных доходов или расходов при формировании финансового результата (п. 15 ПБУ 20/03). Товарищи, которые применяют упрощенную систему налогообложения, данную разницу в учете не отражают.

Пример 5 . Воспользуемся условиями предыдущих примеров. Допустим, после прекращения совместной деятельности оборудование, полученное от ЗАО "Полет" в качестве вклада в совместную деятельность, возвращается ему по остаточной стоимости в обособленном балансе.

За период действия договора простого товарищества начислена амортизация в сумме 10 000 руб. Остаточная стоимость оборудования на момент прекращения совместной деятельности составила 120 000 руб. (130 000 руб. - 10 000 руб.).

ЗАО "Полет" принимает на свой баланс оборудование после прекращения совместной деятельности в счет погашения вклада и делает в бухучете проводки:

Дебет 01-1 Кредит 58-4

• 120 000 руб. - принято на учет основное средство;

Дебет 91-2 Кредит 58-4

• 20 000 руб. (140 000 руб. - 120 000 руб.) - в составе операционных расходов учтена разница между стоимостью полученных активов и оценкой вклада.

ЗАО "Полет" для возвращенного оборудования установило новый срок полезного использования. Амортизация в течение вновь установленного срока полезного использования стала начисляться в соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (п. 15 ПБУ 20/03).

Отражение информации в бухгалтерской отчетности

Каждый участник простого товарищества должен отразить сведения об участии в совместной деятельности в своей бухгалтерской отчетности, как того требует п. 22 ПБУ 20/03. В пояснительной записке к балансу указываются:

• цель совместной деятельности (производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и т.д.) и вклад в нее;
• способ извлечения экономической выгоды или дохода;
• вид отчетного сегмента (операционный или географический).

Операционный сегмент раскрывает информацию о деятельности организации по производству определенного товара (работы, услуги), а географический сегмент - о географическом регионе, в котором организация осуществляет деятельность;

• стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности;
• суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящиеся к совместной деятельности.

О.В.Гайворонская

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

Доходом каждого участника является прибыль, полученная им от совместной деятельности пропорционально его доле (п. 3 ст. 278 НК РФ). Ее рассчитывает участник, на которого возложено ведение налогового учета доходов и расходов. Если хотя бы одним из участников простого товарищества является российская организация (или резидент России ), налоговый учет доходов и расходов в рамках совместной деятельности должен вести он. При этом не важно, на кого в договоре возложено ведение дел товарищества. Об этом сказано в пункте 2 статьи 278 Налогового кодекса РФ.

Участник, который ведет налоговый учет доходов и расходов простого товарищества, должен:

• по результатам отчетного (налогового) периода определить прибыль каждого участника товарищества пропорционально его доле (нарастающим итогом);

• ежеквартально (до 15 апреля, 15 июля, 15 октября и 15 января) сообщать каждому участнику совместной деятельности сведения о причитающейся ему прибыли.

Такой порядок предусмотрен в пункте 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ.

Если какие-либо участники совместной деятельности платят налог на прибыль ежемесячно исходя из фактической прибыли, информацию о причитающейся прибыли простого товарищества они должны получать ежемесячно .

При расчете налога на прибыль каждый участник простого товарищества свою долю прибыли должен включить в состав внереализационных доходов (п. 9 ст. 250, п. 4 ст. 278 НК РФ). Сделать это нужно в последний день отчетного (налогового) периода (подп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Участники совместной деятельности не могут применять кассовый метод признания доходов и расходов (п. 4 ст. 273 НК РФ). Поэтому, если организация, применяющая кассовый метод, вступит в простое товарищество, ей .

Прибыль, полученная в рамках договора о совместной деятельности, облагается налогом по ставке 20 процентов (п. 1 ст. 284 НК РФ).

Пример распределения прибыли между участниками договора простого товарищества. Учет у участника, не ведущего общие дела

ООО «Альфа» и ООО «Торговая фирма "Гермес"» заключили договор простого товарищества. Доля «Альфы» составляет 60 процентов.

По результатам деятельности простого товарищества в I квартале получена прибыль в сумме 45 000 руб.

Соглашением между участниками установлено, что распределение прибыли производится пропорционально доле вклада товарищей в совместную деятельность. Налоговый учет доходов и расходов ведет «Гермес».

Полученную прибыль от совместной деятельности (45 000 руб.) бухгалтер «Гермеса» распределил между участниками простого товарищества соразмерно их долям. В пользу «Альфы» было начислено 27 000 руб. (45 000 руб. × 60%).

Начисление прибыли, причитающейся по деятельности простого товарищества, бухгалтер «Альфы» отразил проводкой:

Дебет 76-3 Кредит 91-1
– 27 000 руб. – отражена прибыль от совместной деятельности.

С прибыли, полученной от совместной деятельности, бухгалтер «Альфы» начислил налог на прибыль в размере 5400 руб. (27 000 руб. × 20%).

Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль и НДС сумму, полученную от должника по договору уступки права требования? В качестве вклада в совместную деятельность товарищ внес право требования долга.

Налог на прибыль и НДС нужно начислить с разницы между суммой, поступившей от должника, и стоимостью права требования долга.

При расчете налога на прибыль размер вклада в виде имущества или имущественных прав каждого участника нужно определять по-особому. В данном случае полученное товариществом в качестве вклада право требования долга нужно отразить в оценке на основании данных налогового учета передающего участника. То есть не по согласованной товарищами цене, а по цене, которая сформирована в налоговом учете товарища. Это следует из абзаца 3 подпункта 2 пункта 1 статьи 277 Налогового кодекса РФ.

От того, что имущественные права передали в совместную деятельность, ни у передающей, ни у принимающей стороны доходов и расходов для целей налогообложения не возникает (п. 3 ст. 270, п. 1 ст. 278 НК РФ). Однако при погашении права требования долга у товарищества возникнет доход в виде стоимости прекращения обязательства. Полученный доход можно уменьшить на стоимость права требования долга. Налоговую базу для налога на прибыль определите как разницу между суммой, поступившей в погашение задолженности, и учетной стоимостью права требования, полученного в виде вклада. Для этого воспользуйтесь формулой:

Такой порядок следует из пункта 3 статьи 279 Налогового кодекса РФ.

Получив оплату от должника, товариществу необходимо определить, возникнет ли у него налоговая база по НДС. Если поступившая сумма будет больше суммы требования, полученного в качестве вклада, то налог определите по расчетной ставке. При этом НДС должен рассчитать и перечислить в бюджет участник, ведущий общие дела. Это следует из пункта 2 статьи 155, пункта 4 статьи 164, статьи 174.1 Налогового кодекса РФ.

Пример учета при расчете налога на прибыль суммы долга, полученной от должника. Право требования долга внесено товарищем в качестве его вклада в совместную деятельность

Стоимость вклада составила:
– «Альфы» – 30 000 руб. (30% в общем имуществе);
– «Мастера» – 30 000 руб. (30% в общем имуществе);
– «Гермеса» – 40 000 руб. (40% в общем имуществе).

Ведение общих дел товарищества поручено «Гермесу».

«Альфа» внесла в качестве вклада в совместную деятельность право требования долга у ООО «Бета». Сумма долга составляет 70 000 руб. По данным налогового учета «Альфы» право требования долга к «Бете» составляет 50 000 руб.

В I квартале «Бета» полностью погасила свою задолженность (70 000 руб.).

Разница между суммой оплаченного долга (70 000 руб.) и стоимостью права требования долга по данным налогового учета «Альфы» (50 000 руб.) является доходом товарищества, полученным в I квартале. Эту разницу в сумме 20 000 руб. «Гермес» учел при формировании и распределении прибыли товарищества за I квартал.

Каждый участник товарищества учел часть распределенной прибыли товарищества при расчете налога на прибыль за I квартал.

Кроме того, «Гермес» рассчитал НДС по итогам I квартала с полученного дохода в размере 20 000 руб. Сумма налога составила 3051 руб. (20 000 руб. × 18% : 118).

ОСНО: расходы, понесенные участником

Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль расходы по совместной деятельности, которые понес за свой счет участник договора простого товарищества? Расходы компенсированы участнику деньгами.

Участник договора простого товарищества не учитывает при расчете налога на прибыль расходы, связанные с совместной деятельностью, которые он понес за свой счет. Если товарищ понес расходы за счет собственных средств, он должен передать эти расходы на баланс товарищества. Участник договора, ведущий налоговый учет, включит их в расчет налоговой базы.

Кроме того, участник вправе получить компенсацию понесенных им расходов (ст. 1044 и 1046 ГК РФ). Такую компенсацию также не нужно учитывать при налогообложении прибыли участника.

Аналогичной точки зрения придерживается Минфин России в письме от 11 января 2006 г. № 03-03-04/4/2.

Пример отражения при расчете налога на прибыль расходов, которые понес за свой счет участник договора простого товарищества. Учет у участника, не ведущего общие дела

ООО «Альфа» заключило с ООО «Торговая фирма "Гермес"» и ООО «Производственная фирма "Мастер"» договор простого товарищества.

Стоимость вклада «Альфы» составила 30 000 руб. (30% в общем имуществе).
Ведение учета товарищества поручено «Гермесу».

В I квартале товарищество имело следующие результаты:

• доходы – 20 000 руб.;
• расходы – 10 000 руб.

В феврале «Альфа» за свой счет оплатила госпошлину за обращение в суд по делу, непосредственно связанному с совместной деятельностью, в размере 2000 руб.

В марте расходы по госпошлине компенсированы «Альфе» за счет товарищества. Участники совместной деятельности признали, что обращение в суд было необходимо в интересах товарищества.

Расход по госпошлине «Гермес» включил в состав расходов товарищества за I квартал и учел при распределении прибыли участников за этот период.

Прибыль товарищества за I квартал составила 8000 руб. (20 000 руб. – 10 000 руб. – 2000 руб.). По итогам ее распределения «Альфе» причитается 2400 руб. (8000 руб. × 30%).

Оплата госпошлины, начисление прибыли, причитающейся по деятельности простого товарищества, а также поступление компенсации расходов бухгалтер «Альфы» отразил в учете следующими проводками:

Дебет 76-3 Кредит 51
– 2000 руб. – уплачена госпошлина, связанная с совместной деятельностью;

Дебет 76-3 Кредит 91-1
– 2400 руб. (8000 руб. × 30%) – отражена прибыль от совместной деятельности;

Дебет 51 Кредит 76-3
– 2000 руб. – получена компенсация расходов за счет общего имущества товарищей.

«Альфа» включила в состав внереализационных доходов прибыль от совместной деятельности в размере 2400 руб. Сумма уплаченной госпошлины и ее компенсация при расчете налога на прибыль не учитывается.

ОСНО: распределение убытков

Убытки, полученные в рамках деятельности по договору простого товарищества, в налоговом учете между участниками не распределяются (п. 4 ст. 278 НК РФ). При расчете налога на прибыль их не учитывайте. В бухучете убыток от совместной деятельности включается в состав прочих расходов (п. 14 ПБУ 20/03). Из-за различий между бухгалтерским и налоговым учетом суммы убытка по совместной деятельности образуется постоянная разница, с которой нужно рассчитать постоянное налоговое обязательство (п. 4 и 7 ПБУ 18/02).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении убытка, возникшего в результате деятельности по договору простого товарищества. Учет у участника, не ведущего общие дела

ООО «Альфа» заключило с ООО «Торговая фирма "Гермес"» договор простого товарищества. Доля «Альфы» в общем имуществе составляет 60 процентов.

По итогам деятельности простого товарищества за год получен убыток в сумме 45 000 руб.

Соглашением между участниками установлено, что распределение убытка производится пропорционально доле вклада товарищей в совместную деятельность. Налоговый учет доходов и расходов ведет «Гермес».

«Гермес» распределил убыток между участниками товарищества. Убыток от совместной деятельности, приходящийся на долю «Альфы», составил 27 000 руб. (45 000 руб. × 60%).

В бухучете «Альфы» были сделаны следующие проводки:

Дебет 91-2 Кредит 76-3
– 27 000 руб. (45 000 руб. × 60%) – отражен убыток от совместной деятельности.

В налоговом учете убыток от деятельности простого товарищества не отражается. Поэтому бухгалтер «Альфы» рассчитал с разницы постоянное налоговое обязательство:

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 5400 руб. (27 000 руб. × 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство;

Дебет 76-3 Кредит 51
– 27 000 руб. – погашен убыток от совместной деятельности.

ОСНО: НДС

ОСНО: налог на имущество

Налог на имущество каждый участник договора рассчитывает и платит самостоятельно. Налоговая база по налогу на имущество для каждого участника складывается из двух частей:

• из остаточной стоимости основных средств, которые они внесли в совместную деятельность;

• из остаточной стоимости основных средств, которые были приобретены (созданы) в процессе совместной деятельности. В отношении этого вида имущества участники должны платить налог пропорционально стоимости своих вкладов в совместную деятельность.

Однако из данного правила есть исключение. Так, по отдельным объектам недвижимости налоговую базу надо определять исходя из ее кадастровой стоимости на начало года . Например, это могут быть:

• административно-деловые и торговые центры или комплексы, а также отдельные помещения в них;

• нежилые помещения, которые предназначены для размещения офисов, торговых объектов, объектов общепита или бытового обслуживания, а также помещений, которые фактически используют для этих целей.

В этом случае налог платит тот участник, на кого зарегистрировано недвижимое имущество или доля в праве собственности на него.

Такие правила установлены статьями 375 и 378.2, в пункте 1 статьи 377 Налогового кодекса РФ, статьей 249 Гражданского кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержит письмо ФНС России от 29 октября 2014 г. № БС-4-11/22356.

Совет: заключив договор простого товарищества, организация может сэкономить на налоге на имущество.

Имущество, вносимое в качестве вклада в совместную деятельность, участники оценивают сами (ст. 1042 ГК РФ). Таким образом, они могут установить на него сколь угодно низкую цену.

Кроме того, участниками договора простого товарищества могут быть и предприниматели. В этом случае количество предпринимателей, входящих в простое товарищество, может также существенно повлиять на величину налога. Предприниматели не являются плательщиками налога на имущество (ст. 373 НК РФ). Следовательно, чем больше их доля в совместной деятельности, тем налоговое бремя организации меньше.

Повлиять на величину налога на имущество могут и иностранные организации. Если деятельность иностранной компании в России сводится к участию в договоре простого товарищества, то постоянное представительство у нее не образуется (п. 6 ст. 306 НК РФ). Следовательно, чем больше доля иностранного участника, тем меньшую сумму налога на имущество придется заплатить другим товарищам. Аналогичной точки зрения придерживается Минфин России в своем письме от 6 мая 2005 г. № 03-08-02.

Информацию, необходимую для расчета налога на имущество, участникам должен предоставить товарищ, ведущий совместный учет . Эта информация должна включать в себя сведения:

• о доле каждого участника в совместной деятельности;

• об остаточной стоимости общего имущества;

• другие сведения, необходимые для определения налоговой базы.

Перечисленные сведения формируются по состоянию на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода. Направлять эти сведения участник, ведущий общие дела, обязан не позднее 20 апреля, 20 июля, 20 октября и 20 января.

Такой порядок предусмотрен в пункте 2 статьи 377 Налогового кодекса РФ.

Если кто-либо из участников простого товарищества пользуется льготой по налогу на имущество , то эта льгота распространяется и на его часть общего имущества. Участники, у которых нет права на льготы, со своих долей платят налог на имущество в полном объеме (письмо Минфина России от 16 сентября 2004 г. № 03-06-01-04/33).

Отчетность по налогу на имущество каждый участник совместной деятельности подает в налоговую инспекцию самостоятельно.

УСН

Участвовать в договорах о совместной деятельности могут только те организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами (п. 3 ст. 346.14 НК РФ).

Доходы, полученные в рамках договора о совместной деятельности, учитывайте в порядке, предусмотренном статьей 278 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 346.15 и п. 9 ст. 250 НК РФ). Эти доходы представляют собой прибыль (разницу между доходами и расходами), которая распределяется в пользу участника по результатам деятельности простого товарищества. Ее величину определяет участник, который ведет учет доходов и расходов по совместной деятельности. Он же должен ежеквартально (до 15 апреля, 15 июля, 15 октября и 15 января) сообщать каждому участнику совместной деятельности сведения о причитающейся ему прибыли. Это следует из положений пункта 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ.

При упрощенке доходы признаются в том периоде, в котором они были оплачены. Поэтому прибыль, полученную от участия в договоре о совместной деятельности, включайте в расчет налоговой базы по мере фактического поступления денежных средств или другого имущества (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Убытки, полученные в рамках деятельности по договору простого товарищества, в налоговом учете между участниками не распределяются (п. 4 ст. 278 НК РФ). Поэтому при расчете единого налога их не учитывайте. Подробнее про то, как списать убыток прошлых лет при УСН и проводки , прочтите в нашей статье.

Организации, которые применяют упрощенку и ведут совместную деятельность, не освобождаются от уплаты НДС по операциям простого товарищества. Начислять этот налог нужно по правилам статьи 174.1 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Однако обязанности по уплате НДС возлагаются на участников, ведущих общий учет (п. 1 ст. 174.1 НК РФ). Налоговыми вычетами в рамках совместной деятельности сможет пользоваться тоже только этот уполномоченный участник (п. 3 ст. 174.1 НК РФ). Подробнее об этом см. Как отразить в учете операции по совместной деятельности товарищу, ведущему общие дела . Таким образом, если участник простого товарищества не занимается ведением общего учета, он не должен рассчитывать и платить НДС. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 13 марта 2008 г. № 03-07-11/97, от 6 июня 2007 г. № 03-07-11/153.

ЕНВД

С деятельности, которая ведется на основании договора простого товарищества, организация не вправе платить ЕНВД (п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ). В отношении операций, которые будут проводиться в рамках совместной деятельности, она должна применять общую систему налогообложения или упрощенку с объектом «доходы за вычетом расходов».

Две организации заключили договор простого товарищества без образования юридического лица. В договоре не указано, какая из организаций ведет бухгалтерский учет. Каковы особенности документооборота и учета в данном случае - читайте в статье.

Вопрос: Между ООО БМ и ООО КФ заключен договор простого товарищества без образования юрлица, в котором не указано, кто именно ведет бухучет в рамках данного договора. Доля ООО БМ - 5%, доля ООО КФ - 95%. По устному согласованию ведение учета взяло на себя ОО КФ. Между тем ООО КФ выставляет с-фактуры и товарные накладные за выполненные работы в рамках данного договора ООО БМ. Объясните, что делать с этими документами ООО БМ? На сколько я понимаю, что если договор простого товарищества составлен без образования юрлица, то ООО БМ не должно показывать данные расходы в декларации по налогу на прибыль, а также не должно возмещать НДС по данным расходам? Правомерно ли выставление партнеру данных документов? Какие документы должно затребовать ООО БМ от ООО КФ, когда по данному договору пойдет прибыль (предполагается на расчетный счет ООО КФ)? Как вообще вести учет по данному договору ООО БМ?

Ответ: Поскольку участники простого товарищества - юрлица, в договоре обязательно нужно предусмотреть, кто из участников будет вести бухучет. Для ведения бухучета такой товарищ открывает отдельный баланс и ведет раздельный учет операций по своей деятельности и по деятельности товарищества. Учет по НДС также ведет тот товарищ, который обязан вести учет в товариществе - он выставляет счета-фактуры на реализацию товаров (работ, услуг), принимает к вычету входной НДС, предъявленный поставщиками. Никаких документов от поставщиков по расходам товарищества он прочим участникам не перевыставляет - ни счета-фактуры, ни накладные (акты). Все эти данные ведущий учет товарищ отражает только в своем учете. А прочим товарищам ежеквартально (или ежемесячно, если это предусмотрено договором), передает данные о их доле в полученных прибылях/убытках товарищества. Формы такого документа обязательной нет, ее можно разработать самостоятельно и закрепить в приложение к договору о простом товариществе.

У ООО БМ в учете будут отражаться такие записи:

если товарищество за отчетный период получило прибыль:

Д 76.3 - К 91.1 - при расчете налога на прибыль включите полученную долю прибыли во внереализационные доходы в последний день отчетного периода.

Д 51 - К 76.3 - отразите зачисление полученной прибыли на расчетный счет.

если товарищество за отчетный период получило убыток

Д 91.2 - К 76.3 - при расчете налога на прибыль убыток не учитывайте.

Д 76.3 - К 51 - отразите компенсацию убытка товарищу, ведущему общие дела.

ООО БМ не может принимать к вычету НДС в рамках совместной деятельности.

Обоснование

Как отразить в бухучете и при налогообложении операции по совместной деятельности (простому товариществу)

Каждый участник вправе пользоваться общим имуществом товарищества в соответствии с порядком, предусмотренным в договоре. Если какие-либо условия использования общего имущества в договоре не прописаны, при возникновении споров между участниками им придется руководствоваться порядком, установленным судом. Об этом сказано в пункте 3 статьи 1043 ГК РФ.

Что касается сохранности имущества, стороны должны предусмотреть в договоре обязанности каждого из участников по его содержанию, а также порядок возмещения связанных с этим расходов (п. 4 ст. 1043 ГК РФ).

Ведение общих дел

При ведении общих дел каждый участник вправе действовать от имени всех товарищей, если договором не установлено, что ведение дел поручено отдельному участнику (п. 1 ст. 1044 ГК РФ). Нормы Гражданского кодекса РФ, которые регламентируют деятельность простого товарищества, не обязывают его участников поручать ведение общих дел и бухучета одному из товарищей (п. 2 ст. 1043 и п. 1 ст. 1044 ГК РФ). Однако, если простое товарищество создано с участием организаций, наличие товарища (юридического лица), ведущего общие дела и бухучет, является обязательным (п. 12 ПБУ 20/03). Такие же требования предъявляет к простым товариществам и налоговое законодательство ( , НК РФ).

В процессе (по результатам) совместной деятельности каждый участник (если в договоре не предусмотрен другой порядок):

1 несет расходы (убытки) пропорционально стоимости его вклада (абз. 1 ст. 1046 ГК РФ);

2 получает прибыль пропорционально стоимости его вклада ().

Бухучет

В бухучете каждая организация - участник договора о совместной деятельности должна включить подлежащие получению (распределенные):

1 прибыль по совместной деятельности - в состав прочих доходов;

2 убытки по совместной деятельности - в состав прочих расходов.

Причитающуюся долю дохода по результатам распределения прибыли от совместной деятельности участник товарищества отражает проводкой:

Дебет 76-3 Кредит 91-1
- отражена прибыль от совместной деятельности.

При фактическом получении денежных средств в счет прибыли от совместной деятельности сделайте запись:

Дебет 51 Кредит 76-3
- отражено поступление денежных средств в счет прибыли от совместной деятельности.

Сумма полученного от совместной деятельности убытка, причитающегося к погашению, отражается проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 76-3
- отражен убыток от совместной деятельности.

При погашении убытка сделайте запись:

Дебет 76-3 Кредит 51
- погашен убыток от совместной деятельности.

Если участник покрывает убыток за счет ранее внесенного вклада, в бухучете нужно сделать запись:

Дебет 76-3 Кредит 58-4
- погашен убыток за счет ранее внесенного вклада.

Если прибыль, причитающаяся участнику, не была выплачена, задолженность товарищества должна быть погашена за счет распределяемого имущества при прекращении договора .

Если в качестве вклада в совместную деятельность передаются основные средства или нематериальные активы, амортизация этих объектов у передающей стороны прекращается. С месяца, следующего за тем, в котором эти объекты были переданы простому товариществу, амортизацию по ним должен начислять участник, ведущий общие дела (абз. 4 п. 18 ПБУ 20/03).

Является ли простое товарищество плательщиком налогов

Простое товарищество не регистрируется в налоговой инспекции и не является плательщиком налогов (). Это объясняется тем, что участники договора совместной деятельности не образуют новое юридическое лицо (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). Все налоги (в т. ч. с доходов и имущества, полученных в рамках совместной деятельности) каждый участник простого товарищества должен платить самостоятельно. Исключение составляет НДС, начисленный по операциям простого товарищества. Его должен рассчитать и перечислить в бюджет участник, ведущий общие дела ().

Порядок расчета налогов при получении прибыли (убытков) от совместной деятельности зависит от того, какую систему налогообложения применяет организация.

Как платить налог на прибыль при деятельности в рамках договора простого товарищества

Налог на прибыль по деятельности в рамках простого товарищества каждый участник платит самостоятельно соразмерно его доле в общем имуществе (п. , ст. 278 НК РФ).

По основным средствам и нематериальным активам, переданным в качестве вклада в совместную деятельность, в налоговом учете передающей стороны амортизация не начисляется. Ее должен начислять участник, ведущий общие дела .

Доходом каждого участника является прибыль, полученная им от совместной деятельности пропорционально его доле (п. 3 ст. 278 НК РФ). Ее рассчитывает участник, на которого возложено ведение налогового учета доходов и расходов. Если хотя бы одним из участников простого товарищества является российская организация (или резидент России), налоговый учет доходов и расходов в рамках совместной деятельности должен вести он. При этом не важно, на кого в договоре возложено ведение дел товарищества. Об этом сказано в пункте 2

1 по результатам отчетного (налогового) периода определить прибыль каждого участника товарищества пропорционально его доле (нарастающим итогом);

2 ежеквартально (до 15 апреля, 15 июля, 15 октября и 15 января) сообщать каждому участнику совместной деятельности сведения о причитающейся ему прибыли.

Такой порядок предусмотрен в пункте 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ.

Если какие-либо участники совместной деятельности платят налог на прибыль ежемесячно исходя из фактической прибыли, информацию о причитающейся прибыли простого товарищества они должны получать ежемесячно .

При расчете налога на прибыль каждый участник простого товарищества свою долю прибыли должен включить в состав внереализационных доходов (п. 9 ст. 250 , п. 4 ст. 278 НК РФ). Сделать это нужно в последний день отчетного (налогового) периода (подп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Участники совместной деятельности не могут применять кассовый метод признания доходов и расходов (п. 4 ст. 273 НК РФ). Поэтому, если организация, применяющая кассовый метод, вступит в простое товарищество, ей .

Прибыль, полученная в рамках договора о совместной деятельности, облагается налогом по ставке 20 процентов (п. 1 ст. 284 НК РФ).

Как учесть убытки, полученные в рамках деятельности по договору простого товарищества, при расчете налога на прибыль

Убытки, полученные в рамках деятельности по договору простого товарищества, в налоговом учете между участниками не распределяются (п. 4 ст. 278 НК РФ). При расчете налога на прибыль их не учитывайте. В бухучете убыток от совместной деятельности включается в состав прочих расходов (п. 14 ПБУ 20/03). Из-за различий между бухгалтерским и налоговым учетом суммы убытка по совместной деятельности образуется постоянная разница, с которой нужно рассчитать постоянное налоговое обязательство (п. и ПБУ 18/02).

Кто платит НДС по операциям, произведенным в рамках деятельности простого товарищества

Как отразить в бухучете и при налогообложении операции по совместной деятельности (простому товариществу). Участник товарищества ведет общие дела

Учет операций по совместной деятельности

Для учета операций по совместной деятельности участник, ведущий общий учет, должен открыть отдельный баланс (п. 17 ПБУ 20/03). Порядок учета операций, связанных с деятельностью простого товарищества, следует отразить в учетной политике организации .

Имущество, приобретенное (созданное) в процессе совместной деятельности, нужно учитывать в сумме фактических затрат на его приобретение (изготовление) (п. 18 ПБУ 20/03). Подробнее об учете такого имущества см.:

Если договором не предусмотрен другой порядок, то в процессе (по результатам) совместной деятельности участник, ведущий общий учет, должен:

распределять расходы (убытки) пропорционально стоимости вкладов участников (абз. 1 ст. 1046 ГК РФ);

выплачивать участникам прибыль пропорционально стоимости их вкладов ().

Делать это нужно по окончании каждого отчетного периода. В зависимости от финансового результата в отдельном балансе на дату принятия решения о распределении прибыли (убытка) товарищ, ведущий общий учет, должен отразить:

кредиторскую задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли прибыли;

дебиторскую задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли убытка.

Регистрация и уплата налогов

Участники договора совместной деятельности не образуют новое юридическое лицо (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). Это означает, что простое товарищество не регистрируется в налоговой инспекции и не является плательщиком налогов (). Все налоги (в т. ч. с доходов и имущества, полученных в рамках совместной деятельности) каждый участник простого товарищества должен платить самостоятельно. Исключение составляет НДС, начисленный по операциям простого товарищества. Его должен рассчитать и перечислить в бюджет участник, ведущий общий учет ().

Как учитывать доходы и расходы участнику, который ведет налоговый учет в рамках договора простого товарищества

Организация-участник, которой поручено ведение общих дел простого товарищества, должна обеспечить раздельный налоговый учет доходов и расходов:

по совместной деятельности;

Конкретной методики ведения раздельного учета операций в рамках совместной деятельности и самостоятельной деятельности участника в Налоговом кодексе РФ не установлено. Поэтому организация может вести раздельный учет в любом порядке, позволяющем разграничить эти операции. Например, учет доходов, расходов, имущества, используемого в совместной деятельности, можно вести в отдельном налоговом регистре. Выбранный порядок ведения раздельного учета можно предусмотреть в отдельном приказе, утверждающем учетную политику для целей налогообложения по деятельности в рамках договора простого товарищества ().

Участник, который ведет налоговый учет доходов и расходов простого товарищества, должен:

по результатам отчетного (налогового) периода определить прибыль каждого участника товарищества пропорционально его доле (нарастающим итогом);

ежеквартально (до 15 апреля, 15 июля, 15 октября и 15 января) сообщать каждому участнику совместной деятельности сведения о причитающейся ему прибыли.

Такой порядок предусмотрен в пункте 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: в какой форме участник простого товарищества, ведущий налоговый учет доходов и расходов, должен сообщать другим товарищам сведения о прибыли, полученной по результатам отчетного (налогового) периода

Форма представления сведений о прибыли каждого участника совместной деятельности законодательством не установлена. Поэтому ее образец можно предусмотреть в отдельном приказе, утверждающем учетную политику для целей налогообложения по деятельности в рамках договора простого товарищества (абз. 22 п. 2 ст. 11 НК РФ).

Как платить НДС по деятельности в рамках договора простого товарищества

Обязанности плательщика НДС, установленные главой 21 Налогового кодекса РФ, возлагаются на участника, ведущего общий учет. Об этом сказано в пункте 1 статьи 174.1 Налогового кодекса РФ. При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в рамках совместной деятельности именно этот участник обязан к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Пример заполнения счета-фактуры при реализации товаров в рамках договора о совместной деятельности

ООО «Альфа» и ООО «Производственная фирма "Мастер"» заключили договор простого товарищества. Совместная деятельность - производство мебели. В качестве вклада в простое товарищество «Мастер» внес производственное оборудование, а ООО «Альфа» - партию материалов. Участником договора простого товарищества, ведущим общие дела, назначена «Альфа». При составлении счетов-фактур в рамках договора простого товарищества «Альфа» использует утвержденный цифровой индекс «01».

В октябре в рамках договора простого товарищества было реализовано 10 мебельных гарнитуров «Уют». Покупателем выступило ООО «Торговая фирма "Гермес"». Отпускная стоимость одного гарнитура - 150 000 руб./шт. (без НДС). Общая сумма сделки - 1 500 000 руб. (10 шт. * 150 000 руб./шт.).

Мебель облагается НДС по ставке 18 процентов (п. 3 ст. 164 НК РФ). Сумма НДС, которая была предъявлена покупателю, составила:
1 500 000 руб. * 18% = 270 000 руб.

Таким образом, общая стоимость реализованной мебели (с учетом НДС) равна 1 770 000 руб. (1 500 000 руб. + 270 000 руб.).

Аванс за реализованную мебель был перечислен от «Гермеса» на расчетный счет простого товарищества платежным поручением в октябре.

На стоимость отгруженной продукции «Альфа» предъявила «Гермесу» счет-фактуру .

Налоговыми вычетами в рамках простого товарищества может пользоваться тоже только участник, ведущий общий учет. При этом для вычета входного НДС у него должны быть счета-фактуры, выставленные продавцами на его имя. Еще одним условием для правомерного вычета НДС является ведение раздельного учета операций, которые уполномоченный товарищ ведет помимо совместной деятельности. Это предусмотрено пунктом 3

Е.В. Орлова

1. Правовое обеспечение

Совместная деятельность регламентируется главой 55 «Простое товарищество» Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) и осуществляется на основе договора между ее участниками.

Несмотря на то, что договоры о совместной деятельности имеют самые разные названия (договор о научно-техническом сотрудничестве и т.д.), этот факт не изменяет правового содержания такого договора, целью которого является осуществление совместной деятельности.

Понятие договора

В соответствии со ст. 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. Из этого следует, что у его участников возникают взаимные обязанности по внесению соответствующих вкладов и последующему осуществлению согласованных действий, преследующих общую цель.

Действующее законодательство не предусматривает ограничений на виды деятельности, которые могут быть предметом договора, то есть в рамках договора товарищи могут осуществлять любую деятельность, не запрещенную законом, в том числе и лицензируемую. Согласно ст. 49 ГК РФ юридическое лицо, осуществляющее лицензируемый вид деятельности, обязано иметь специальное разрешение (лицензию), выданное в установленном порядке.

Форма договора

Законодательством не предусмотрены специальные требования к оформлению договора простого товарищества исходя из того, что действуют общие правила о форме сделок, изложенные в ст. 158-161 ГК РФ.

Законодательством установлены две формы совершения сделок: устная и письменная. Статьей 161 ГК РФ определен полный перечень сделок, совершаемых только в письменной форме, в который входят сделки юридических лиц между собой и с гражданами.

При несоблюдении письменной формы совершения сделки она может быть признана недействительной только в случаях, прямо указанных в законе. В остальных случаях несоблюдение письменной формы сделки влечет последствия в виде лишения сторон права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства.

Срок действия

По общему правилу в договоре простого товарищества должен быть предусмотрен срок его действия, который определяется соглашением сторон.

Однако срок действия может и отсутствовать в договоре, подразумевая простое товарищество бессрочным. Согласно ст. 1051 ГК РФ любой товарищ может сделать заявление об отказе от бессрочного договора, но не позднее чем за три месяца до предполагаемого выхода из договора. При соглашении об ограничении права на отказ от бессрочного договора простого товарищества он является ничтожным.

Цель договора

При создании простого товарищества обязательно установление основной цели, для достижения которой оно создается. Цель может быть как коммерческой, так и благотворительной, просветительской, исследовательской и т.д. Важно, чтобы цель не противоречила закону и моральным принципам.

При создании простого товарищества необходимо иметь в виду, что его целью не может быть объединение картельного типа, так как это будет способствовать монополизации рынка.

Каждый участник простого товарищества находится во взаимоотношениях одновременно со всеми остальными его участниками. Именно то обстоятельство, что его участники преследуют совместные цели и обычно не выступают по отношению друг к другу в роли должников и кредиторов, как участники других договоров, и составляет главную особенность данной сделки. Общность целей и совместный, скоординированный характер деятельности позволяют характеризовать участников этого договора в качестве товарищей, а сам договор называть товарищеским.

Аудиторская практика показывает, что некоторые организации заключают притворные договоры простого товарищества, в ходе реализации которых под видом совместной деятельности чаще всего скрываются договоры аренды.

Необходимо обратить внимание на то, что суд осуществляет толкование договора специальными способами. Существо правил толкования договора определяется ст. 431 ГК РФ и заключается в установлении двух способов толкования условий договора и определении очередности их применения.

Первый способ заключается в выяснении буквального значения содержащихся в договоре слов и выражений. В случае их неясности значение условий договора устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Второй способ применяется в случае, если эти действия не позволили определить содержание договора. Он состоит в выяснении действительной общей воли сторон с учетом цели договора. При этом суд подвергает анализу не только текст договора, но и другие обстоятельства, связанные с его заключением и исполнением: переговоры и переписку, обычную практику во взаимоотношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Суд вправе использовать второй способ толкования условий договора лишь в том случае, если буквальный анализ текста договора не позволил определить его содержание. Таким образом, возможности для суда руководствоваться при вынесении решений действительной волей сторон являются более узкими по сравнению с буквальным анализом текста договора. Вместе с тем такой подход повышает значение текста договора и обязывает предпринимателей тщательно отрабатывать все условия заключаемых договоров.

Субъекты договора

Субъектами договора являются:

Коммерческие организации;

Индивидуальные предприниматели.

Согласно ст. 1041 ГК РФ договор о совместной деятельности могут заключать только коммерческие организации и (или) индивидуальные предприниматели.

Коммерческими признают организации, которые имеют основной целью деятельности извлечение прибыли, а некоммерческими - те, которые такой цели не преследуют и полученную прибыль не распределяют.

К коммерческим организациям относятся:

Предприятия (учреждения, организации), являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, их филиалы, имеющие самостоятельный баланс и расчетный счет в учреждениях банков, создаваемые в форме хозяйственных товариществ и обществ, производственных кооперативов, государственных и муниципальных предприятий;

Иностранные юридические лица, их филиалы, осуществляющие на территории Российской Федерации предпринимательскую и иную деятельность через постоянные представительства.

Потребительские кооперативы, общественные и религиозные организации, фонды, учреждения, товарищества собственников жилья, общества взаимного страхования, объединения юридических лиц (ассоциации, союзы) считаются некоммерческими организациями.

Следовательно, некоммерческие организации и физические лица могут быть только участниками простого товарищества, созданного в целях, не преследующих извлечение прибыли и не распределяющих полученную прибыль ее между участниками, то есть в благотворительных, образовательных, научных, управленческих и иных целях, направленных на достижение общественно полезных благ. В частности, участниками простого товарищества могут быть граждане, создающие его для удовлетворения своих определенных потребностей непредпринимательского характера, например для совместного строительства и (или) эксплуатации какого-либо общего объекта в жилищной сфере, в садоводческом товариществе (кооперативе) и т. п. Кроме того, достаточно широкое применение получили договоры о творческом содружестве и т. п. Не исключается и одновременное участие в договоре простого товарищества коммерческих и некоммерческих организаций, преследующих при этом некоммерческие цели.

В информационном письме Президиума ВАС РФ от 25.07.2000 N 56 «Обзор практики разрешения споров, связанных с договорами на участие в строительстве» подчеркивается, что учреждения и некоммерческие организации не могут быть участниками договора о совместной деятельности только в случае, если такой договор заключен для осуществления предпринимательской деятельности.

Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском к научно-исследовательскому институту о признании недействительным договора о совместной деятельности по сооружению и эксплуатации платной стоянки, которая должна в дальнейшем использоваться для осуществления предпринимательской деятельности.

В обоснование предъявленного требования истец сослался на то, что ответчик является государственной некоммерческой организацией - учреждением, в то время как в соответствии с п. 2 ст. 1041 ГК РФ сторонами договора о совместной деятельности, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации.

Арбитражный суд первой инстанции с доводами акционерного общества согласился и иск удовлетворил.

Постановлением апелляционной инстанции решение оставлено без изменения. При этом суд указал, что наличие у некоммерческой организации права осуществлять предпринимательскую деятельность в случаях, указанных в п. 3 ст. 50 ГК РФ, не меняет характера такой организации, как некоммерческой.

Поэтому в силу прямого указания закона учреждения как некоммерческие организации не могут быть участниками договора о совместной деятельности, заключенного для осуществления предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 1041 ГК РФ).

Городская студия изобразительных искусств обратилась в арбитражный суд с иском к городскому спортивному обществу о признании недействительным договора о совместной деятельности по строительству офиса.

В обоснование заявленного требования истец ссылался на то, что до истечения договора о совместной деятельности ответчик заключил договор с третьим лицом на продажу причитающейся ему части здания, строительство которого не завершено. По мнению истца, это противоречит п. 2 ст. 1041 ГК РФ, поскольку, продавая причитающуюся ему часть здания, ответчик осуществлял по существу предпринимательскую деятельность.

Арбитражным судом первой инстанции иск удовлетворен.

Постановлением апелляционной инстанции решение отменено, в иске отказано. При этом суд сослался на следующие обстоятельства.

Исходя из требований, указанных в п. 1 ст. 1041 ГК РФ, некоммерческие организации и учреждения могут заключать договоры о совместной деятельности, если эти договоры не преследуют цели осуществления предпринимательской деятельности. На момент заключения договора о совместной деятельности городское спортивное общество не намеревалось продавать причитающуюся ему часть здания. Названный договор с третьим лицом заключен ответчиком через два года после подписания договора о совместной деятельности. Он являлся договором на продажу будущего имущества ответчика и был обусловлен сокращением штатной численности городского спортивного общества и отсутствием надобности в дополнительных помещениях. Поэтому основания полагать, что оспариваемый договор заключен в целях осуществления предпринимательской деятельности, отсутствуют.

Специфика договора

1. Исходя из норм ст. 154 ГК РФ договор простого товарищества является многосторонней сделкой. Для этого договора характерно объединение двух и более участников (товарищей).

2. Участники данного договора юридически не обособляют имущество, используемое ими для совместной деятельности. В простом товариществе у участников сохраняются их вещные права (долевая собственность) на общее имущество. Таким образом, заключение договора простого товарищества не приводит к образованию юридического лица.

3. Наличие общей, согласованной цели.

4. Соединение вкладов участников простого товарищества.

В соответствии со ст. 1054 ГК РФ специфической разновидностью простого товарищества является негласное товарищество, существование которого не раскрывается для третьих лиц, то есть товарищество существует лишь в отношениях между его участниками. Участник такого товарищества по самому существу дела не может предъявлять третьим лицам полномочия, полученные от других товарищей, так как факт наличия товарищеского договора станет для них очевидным. Поэтому в отношениях с третьими лицами каждый товарищ выступает от своего собственного имени и лично отвечает по заключенным им сделкам от своего имени в общих интересах товарищей, но возникшие при ведении общих дел обязательства становятся общими обязательствами участников. Для устранения возможных недоразумений или злоупотреблений в отношениях между участниками негласного товарищества законодательством установлено, что по сделкам, заключенным участником от своего имени в общих интересах, он все равно отвечает перед третьими лицами всем своим имуществом и не может, следовательно, ссылаться на долевой характер своей ответственности или иные гипотетические ее ограничения, связанные с его участием в товариществе. В остальном на негласные товарищества распространяются правила о простых товариществах.

Согласно п. 2 ст. 1041 ГК РФ важной особенностью простых товариществ, созданных для совместной предпринимательской деятельности, является солидарная, а не долевая ответственность их участников по всем общим обязательствам.

Вклады товарищей

Каждый участник простого товарищества производит вклады, размер которых устанавливается в договоре. Однако права товарищей при решении общих вопросов равны и не зависят от вкладов в общее имущество.

Предполагается, что вклады товарищей должны быть равными по стоимости, если только иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами.

Следует подчеркнуть, что денежная оценка вкладов в простое товарищество носит условный (учетный) характер, влияя на размер доли участника в праве на общее имущество и определяя также его долю в возможных общих долгах, прибылях и убытках. Поэтому она осуществляется исключительно по соглашению участников и не требует независимой экспертной оценки. Более того, согласно п. 2 ст. 1042 ГК РФ, если участники не произведут специальную оценку вносимых ими вкладов, они будут предполагаться равными.

Договор простого товарищества следует считать возмездным, имея в виду возможность участников взаимно требовать передачи согласованных вкладов в общую собственность. Данная норма касается также и договоров простого товарищества, не преследующих предпринимательских целей.

Имущество

Поскольку простое товарищество не является юридическим лицом, ведение общих дел не может осуществляться ни самим этим товариществом, ни каким-либо его органом, так как в простом товариществе специальные органы управления не создаются. Юридическое обособление общего имущества участников договора простого товарищества от их личного имущества обычно производится с помощью его самостоятельного бухгалтерского учета на отдельном балансе. Данные отдельного баланса не включаются в баланс организации-товарища, ведущего общие дела.

Договор простого товарищества может предусматривать ведение общих дел следующим образом:

1) общие дела товарищества ведутся определенным товарищем или специальной группой участников. В случае если ведение общих дел в соответствии с договором поручено одному из участников, такой участник действует на основании доверенности, подписанной остальными товарищами. Вместе с тем это имущество остается объектом общей долевой собственности участников и потому используется по их общему (единогласному) решению;

2) от имени товарищества вправе действовать каждый участник;

3) ведение общих дел осуществляется совместно всеми участниками простого товарищества. В этом случае для совершения каждой сделки требуется согласие всех без исключения товарищей. Все участники вправе либо все подписать, либо выдать для этого разовую доверенность одному или нескольким участникам. При этом доверенность или копия письменного договора должна находиться у каждого участника.

Решения, касающиеся общих дел товарищества, принимаются товарищами по общему согласию, если иное не предусмотрено договором простого товарищества. Участники вправе предусмотреть в договоре иной порядок принятия решений - по большинству голосов, в том числе пропорционально сделанным вкладам либо долям в праве общей собственности.

Если участник товарищества совершит сделку по ведению общих дел с превышением своих полномочий, остальные участники все равно будут считаться обязанными по такой сделке, ибо их контрагенты - третьи лица - не обязаны знать об ограничениях на совершение сделки, касающихся данного товарища. Если же они знали или должны были знать о таких ограничениях (в частности, не удостоверились в наличии полномочий соответствующего участника действовать от имени всех других товарищей или совершили сделку несмотря на прямое ограничение такой возможности в предъявленном им письменном договоре товарищества), стороной по сделке будет признан лишь товарищ, заключивший ее. Доказать последнее обстоятельство должны сами заинтересованные товарищи, иначе сделка предполагается заключенной с их согласия и в их общих интересах.

Законодательством установлено, что некоторые права товарищей не могут быть ограничены или прекращены даже по их воле. В частности, любой товарищ, в том числе не уполномоченный на ведение общих дел, вправе знакомиться со всей документацией по их ведению, включая данные баланса, и ни при каких условиях не может отказаться от этого права или лишиться его. Пункты договора, предусматривающие ограничение этого права, недействительны. При этом перечень соответствующих документов, касающихся непосредственной деятельности товарищества, не ограничен.

В соответствии со ст. 1043 ГК РФ внесенное товарищами имущество, которым они обладали на правах собственности, а также полученные в результате совместной деятельности продукция, плоды и доходы, сооруженные объекты и т.п. признаются общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества.

Законом или договором может устанавливаться и иное положение, как, например, поступление конкретных результатов совместной деятельности в собственность каждого из участников. Такое положение может вытекать и из существа данного обязательства, например, совместного строительства дома или иной постройки для одного из товарищей.

При наличии отношений общей долевой собственности товарищей на них распространяется режим, предусмотренный для общей собственности главой 16 ГК РФ. В частности, по долгам товарища кредиторы могут обратить взыскание на его долю в общем имуществе простого товарищества. Однако в соответствии с правилами ст. 1049 и 255 ГК РФ это возможно лишь при отсутствии у товарища иного имущества и с соблюдением права оставшихся участников на преимущественную покупку его доли.

В роли товарища может выступать юридическое лицо, не имеющее права собственности на имущество, - государственное унитарное предприятие или финансируемое собственником учреждение - в отношении самостоятельно полученных им доходов или приобретенного за их счет имущества согласно ст. 295 и 298 ГК РФ. В соответствии со ст. 1043 ГК РФ такие имущественные вклады не могут быть объектом долевой собственности участников простого товарищества, однако используются для общих целей и составляют общее имущество товарищей, учитываемое в этом качестве.

Пользование общим имуществом и порядок его содержания и эксплуатации определяются договором.

Общая прибыль участников обычно распределяется пропорционально стоимости их вкладов или долей в праве общей собственности. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно. Договор простого товарищества или дополнительное соглашение участников может ввести и иные, в том числе дополнительные, критерии распределения прибыли (например, трудовой вклад для граждан-участников, дополнительную часть прибыли за успешное ведение общих дел и т. д.).

В отношении общих расходов и убытков ст. 1046 ГК РФ устанавливает возможность определения порядка их погашения специальным соглашением сторон и лишь при его отсутствии допускает такое погашение пропорционально стоимости вклада каждого участника в общее дело. Соглашение, полностью освобождающее какого-либо из участников от участия в покрытии общих расходов или убытков, ничтожно.

Полученные от выполнения договора простого товарищества убытки не отражаются на результатах деятельности участников-юридических лиц, так как они должны покрываться за счет участников совместной деятельности.

Участники простого товарищества могут направлять на совместную деятельность средства только после окончательных расчетов с бюджетом по налогам, то есть после распределения прибыли от этой деятельности и ее налогообложения у каждого из участников в установленном порядке.

Прекращение договора

Договор простого товарищества прекращается по истечении срока или по достижении цели, для которой он заключался либо при возникновении указанного в нем отменительного условия согласно п. 2 ст. 157 ГК РФ. Кроме того, выход из срочного товарищества одного из участников прекращает его действие в отношениях между ним и остальными товарищами (которые вправе сохранить действие данного договора для себя). Досрочный выход допускается при наличии уважительных причин с возмещением оставшимся товарищам реального ущерба (но не упущенной выгоды), причиненного таким выходом.

Бессрочный товарищеский договор прекращается при выходе из него одного из участников, если только оставшиеся товарищи специальным соглашением не пожелают сохранить его. При этом заявление участника о выходе из бессрочного договора должно быть подано не менее чем за три месяца до предполагаемого выхода.

Поскольку отношения простого товарищества связаны с долевой и даже с солидарной ответственностью его участников по общим долгам, невозможность несения хотя бы одним из них имущественной ответственности также прекращает его. Поэтому данный договор утрачивает силу при банкротстве одного из участников или выделе его доли его кредиторами (если только соглашением оставшихся участников не будет специально предусмотрено сохранение договора в отношении остальных товарищей, размер возможной ответственности которых в этом случае соответственно возрастает).

Необходимость личного участия в делах товарищества по общему правилу влечет прекращение действия товарищеского договора в случае объявления гражданина-участника недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим, а также его смерти или ликвидации либо реорганизации участвующего в товариществе юридического лица. Оставшиеся участники могут договориться о сохранении действия договора между остальными товарищами либо замещении прекратившего существование товарища его наследниками (в случае смерти гражданина) или правопреемниками (в случае реорганизации юридического лица).

При прекращении действия договора простого товарищества возникает ответственность по общим обязательствам, существующим перед третьими лицами, и необходимость раздела общего имущества или возврата имущества, переданного в общее пользование.

Ответственность товарищей по общим обязательствам установлена ст. 1047 ГК РФ.

При разделе общего имущества товарищей по правилам о разделе объекта долевой собственности каждый участник, внесший в общее имущество индивидуально определенную (и непотребляемую) вещь, вправе требовать ее возврата в натуре, если это возможно по условиям выдела и на вещь не обращено взыскание кредиторов по общим долгам товарищества. Имущество, переданное в общее пользование, возвращается передавшему его участнику, однако без компенсации за износ (ибо это имущество использовалось также и в интересах внесшего его лица, которое, кроме того, могло получить соответствующую часть прибыли от такого использования), если только нет соглашения участников о компенсации. Это же относится и к возврату участнику индивидуально определенной вещи, переданной им в общую долевую собственность.

Практические рекомендации по формированию условий договора простого товарищества, позволяющие избежать недействительности этого вида сделок

1. Необходимо проверить соответствие предмета договора простого товарищества целям деятельности, всех участников простого товарищества, предусмотренным в учредительных документах.

2. Следует выяснить данные, характеризующие вклады участников, и их документальное подтверждение. Убедиться в наличии соответствующих прав (прав собственности, пользования, распоряжения) каждого из участников на имущество, вносимое им в качестве вклада.

3. Предмет договора простого товарищества необходимо формулировать четко и однозначно с подробным описанием обязательств участников, соответствующих реальным намерениям.

Предусмотреть необходимость документального завершения каждого этапа исполнения договорных обязательств, подтверждающего соответствие фактически совершенных действий условиям договора простого товарищества.

4. Выбранные условия договора простого товарищества в значительной степени влияют на порядок налогообложения предпринимательской деятельности участников договора простого товарищества.

В связи с этим в условиях договора отдельным пунктом целесообразно предусмотреть, что принципы формирования учетной политики в рамках совместной деятельности либо устанавливаются в отдельном документе, согласованном со всеми участниками простого товарищества, либо специально оговариваются в приказе по учетной политике участника, ведущего общие дела.

5. Наличие солидарных должников позволит увеличить вероятность получения исполненного по обязательству и тем самым снизить риск сделки.

6. Любые устные соглашения не имеют юридической силы, поэтому все условия, на которых участники договора простого товарищества намерены совершить сделку, должны быть отражены в тексте договора.

7. Текст договора простого товарищества должен включать все существенные условия для договоров данного вида.

8. Включение в договор простого товарищества условий, противоречащих действующему законодательству, повлечет признание этих условий либо всего договора недействительными.

9. Если при заключении договора простого товарищества ясно, что в перспективе возможны изменения некоторых его положений, то условие о такой возможности необходимо включить в текст договора, оговорив при этом документальную форму этих изменений: приложение к договору, распоряжение должностного лица-участника, ведущего общие дела, или иной документ.

10. Если в учредительных документах одного из участников простого товарищества есть ограничения видов деятельности, а выполняемая работа в рамках заключаемого договора простого товарищества при определенном стечении обстоятельств может косвенно касаться этой деятельности, то такому участнику целесообразно официально уведомить остальных участников простого товарищества о подобных ограничениях с тем, чтобы избежать в дальнейшем ссылки на добросовестное заблуждение относительно специальной правоспособности такого участника.

11. В условия договора простого товарищества целесообразно включить следующее условие: «Стороны имеют право пользоваться и распоряжаться своей долей в общем имуществе товарищей в целях, отличных от предусмотренных настоящим договором, если это пользование не наносит ущерба общему имуществу товарищей. Причем в этом случае сторона, пользующаяся и распоряжающаяся своей долей указанным образом, самостоятельно несет все расходы и получает все доходы от такой деятельности».

12. Необходимо включение в условия договора простого товарищества пункта, устанавливающего какому из участников (группе участников) поручено ведение общих дел, а также переченя документов, подтверждающих его полномочия на ведение общих дел.

13. Следует обеспечить включение в условия договора избранного и согласованного с налоговым органом варианта представления налоговой декларации участником, ведущим общие дела.

Необходимо обратить внимание на то, что договор простого товарищества должен не только фиксировать сами обязательства и обязанности участников, но и быть планом действий по исполнению этих обязательств. Поэтому текст договора должен однозначно определять каждую финансово-хозяйственную операцию, связанную с исполнением договора простого товарищества:

В чем конкретно заключается эта операция;

Участник, ответственный за ее исполнение;

Участник или участники, за счет средств которых будет осуществляться данная операция;

Конкретный практический результат, ожидаемый к получению в результате исполнения данной операции;

Форма документа, которым будет фиксироваться исполнение операции, и его реальное оформление. При этом необходимо иметь в виду, что исполнение принятых участниками простого товарищества обязательств следует осуществлять только в соответствии с условиями подписанного всеми участниками договора или приложений к нему.

2. Учетная политика, принимаемая в рамках совместной деятельности

Для определения достоверного результата от совместной деятельности, формирование которого непосредственно связано с содержанием учетной политики, необходимо обеспечить ведение отдельного баланса по каждому договору простого товарищества.

В настоящее время в отечественных нормативных документах по бухгалтерскому учету не предусмотрено как утверждение отдельного приказа по учетной политике в рамках договора простого товарищества, так и использование при реализации данного договора принципов учетной политики участника, ведущего общие дела и учет.

В связи с этим было бы целесообразно предусмотреть в условиях договора простого товарищества отдельным пунктом, что принципы формирования учетной политики в рамках совместной деятельности либо устанавливаются в отдельном документе, согласованном со всеми участниками простого товарищества, либо специально оговариваются в приказе по учетной политике участника, ведущего общие дела.

Если условиями договора простого товарищества не оговорено условие формирования принципов учетной политики в рамках совместной деятельности, то при формировании показателей бухгалтерского баланса необходимо руководствоваться приказом по учетной политике участника, ведущего общие дела.

Установление границы между основными средствами и средствами труда в обороте;

Порядок начисления износа (амортизации) по основным средствам;

Порядок учета и погашения стоимости малоценных и быстроизнашивающихся предметов;

Порядок начисления амортизации по нематериальным активам;

Порядок отражения в учете процесса приобретения и заготовления материально-производственных запасов;

Варианты учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции и формирования финансового результата;

Способ распределения косвенных расходов между объектами калькулирования;

Перечень резервов предстоящих расходов и платежей;

Порядок учета и финансирования ремонта основных средств;

Вариант учета выпуска готовой продукции;

Метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг).

При разработке такого элемента учетной политики в рамках совместной деятельности, как распределение общехозяйственных расходов между основной и совместной деятельностью необходимо учитывать следующие особенности.

Подпунктом 2.10 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» предусмотрена следующая норма:

«В целях правильного исчисления налога на прибыль плательщики обязаны обеспечить раздельное ведение учета по видам деятельности, указанным в п. 2.9 настоящей Инструкции.

Общепроизводственные и общехозяйственные расходы (например, содержание дирекции и охраны предприятия, содержание зданий и их текущий ремонт, командировочные расходы, расходы на оплату труда и т.д.) распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности, в общей сумме выручки».

Применение данного механизма распределения общехозяйственных расходов предусмотрено лишь в целях правильного исчисления налога на прибыль и обусловлено рядом причин:

1) наличием различных видов деятельности;

2) разными ставками по налогу на прибыль по данным видам деятельности;

3) невозможностью организовать обособленный учет общехозяйственных расходов по видам деятельности.

Если участник договора простого товарищества осуществляет один вид деятельности как по основной, так и в рамках совместной деятельности, то ставки налогообложения по данному виду деятельности не различаются.

В связи с этим применение приведенного выше механизма распределения общехозяйственных расходов может привести к искажению финансовых результатов по совместной деятельности и, как следствие, к налоговому правонарушению.

В этой ситуации, по мнению автора, распределение общехозяйственных расходов следует осуществлять пропорционально прямым затратам. Данный механизм распределения широко используется как промышленными предприятиями, так и предприятиями торговли. Этот способ используется уже несколько десятилетий и нашел свое отражение в отраслевых инструкциях по планированию и калькулированию продукции.

В то же время необходимо отметить, что механизм распределения общехозяйственных расходов между продукцией, выпускаемой в рамках совместной и основной деятельности, нормативно не урегулирован.

Вместе с тем обращаем внимание читателей на п. 3 постановления Правительства РФ от 19.01.1998 N 47 «О Правилах ведения организациями, выполняющими государственный заказ за счет средств федерального бюджета, раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности», регламентирующий аналогичный вопрос в сходной ситуации в части распределения накладных расходов:

«Фактические затраты группируются в регистрах аналитического учета (карточке фактических затрат по калькуляционным статьям затрат, ведомости затрат на производство и др.) в следующем порядке:

Прямые затраты (материалы, комплектующие изделия, полуфабрикаты, услуги производственного характера, расходы на оплату труда непосредственных исполнителей, отчисления на социальные нужды и др.) включаются непосредственно в себестоимость определенного вида выпускаемой по государственному заказу продукции;

Накладные расходы (расходы по обслуживанию основного и вспомогательных производств, административно-управленческие расходы, расходы по содержанию общехозяйственного персонала и др.) включаются в себестоимость пропорционально прямым затратам».

Таким образом, по мнению автора, при распределении накладных расходов между основной и совместной деятельностью можно руководствоваться указанным выше порядком, но при этом учитывать, что передача участником, которому поручено ведение общих дел, доли общехозяйственных расходов, приходящейся на совместную деятельность, должна быть произведена на основании авизо по элементам затрат.

3. МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»

В отечественной практике отсутствует положение по бухгалтерскому учету, регламентирующее совместную деятельность организаций.

В связи с этим при разработке учетной политики в рамках совместной деятельности целесообразно воспользоваться международной практикой в этой области, изложенной в МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности».

Согласно МСФО 31 под совместным предприятием понимается договорное соглашение, по которому две или более стороны осуществляют экономическую деятельность, подлежащую совместному контролю. Совместная деятельность может осуществляться в различных формах и иметь различную структуру, то есть включать совместно контролируемые операции, активы и компании.

Совместно контролируемые операции предполагают использование ресурсов участников совместного предприятия без создания отдельных организаций, например, для совместного производства, распространения и продажи товаров.

В отношении своей доли участия в совместно контролируемых операциях и совместно контролируемых активах участник совместного предприятия должен в своей собственной и в сводной финансовой отчетности признать следующее:

Свою долю совместно контролируемых активов;

Любые принятые им обязательства;

Свою долю обязательств, возникших у него совместно с другими участниками совместного предприятия;

Свою долю расходов по совместному предприятию;

Все расходы, понесенные участником в отношении своей доли участия в совместном предприятии;

Свою долю в доходах от совместной деятельности.

МСФО 31 предлагает следующие общие принципы учета, применяемые к операциям между участниками совместного предприятия и совместным предприятием:

1) признание прибыли или убытка от операции должно отражать содержание операции;

2) в отношении вклада, продажи или покупки активов участником совместного предприятия, вместе с которыми передаются значительные риски и вознаграждения, связанные с правом владения, участник совместного предприятия должен признавать только ту часть прибыли или убытка, которая причитается другим участникам совместного предприятия, до момента пока такие активы не будут перепроданы третьей независимой стороне, за исключением случаев, когда существует доказательство уменьшения чистой стоимости реализации оборотных средств. В этих случаях следует признавать полную сумму нереализованных убытков;

3) инвестор, не участвующий в совместном контроле, должен отчитываться о своей доле участия в совместном предприятии в соответствии с МСФО 25 «Учет инвестиций» или, в случае если он располагает существенным влиянием, - в соответствии с МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании».

Лица, управляющие совместным предприятием, должны учитывать любые вознаграждения за управление совместным предприятием в качестве выручки в соответствии с МСФО 18 «Выручка».

Раскрытию также подлежит следующая информация. Участник совместного предприятия отдельно указывает:

Условные события (МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»), которые могут возникнуть в связи с его участием в совместном предприятии;

Долю участника в условных событиях совместного предприятия;

Условные события в связи с обязательствами других участников совместного предприятия;

Общую сумму обязательств, принятых совместно с другими участниками совместного предприятия;

Долю в обязательствах совместного предприятия;

Перечень существенных совместных предприятий (название совместного предприятия, описание доли участия в совместном предприятии, доли владения совместным предприятием).

4. Бухгалтерский учет

Статьей 1043 ГК РФ установлено, что ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц на основании доверенности, выданной остальными участниками договора.

C 1 января 1999 года с вступлением в силу Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденных приказом Минфина России от 24.12.1998 N 68н, несколько изменились правила отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций и составления бухгалтерской отчетности при осуществлении договора простого товарищества (ранее порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением совместной деятельности, регламентировался письмом Минфина России от 24.01.1994 N 7 «Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности»).

Согласно внесенным изменениям при отражении в бухгалтерском учете расчетов по денежным и имущественным взносам участников договора простого товарищества, распределению полученной прибыли или убытка, других операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, используется счет 74 «Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу», субсчет «Расчеты по договору простого товарищества». В балансе организации-товарища сальдо по счету 74 в части расчетов по имущественным и денежным вкладам и в части финансовых результатов от совместной деятельности отражается отдельно.

Отражение операций по договору простого товарищества у участников этого договора

Передача имущества в счет вкладов по договору простого товарищества осуществляется по стоимости, по которой оно отражено в бухгалтерском балансе у участника простого товарищества на дату вступления договора в силу.

Подтверждением получения имущественного вклада для участника простого товарищества является авизо об оприходовании имущества участником, ведущим общие дела, или первичный учетный документ о получении имущества (копия накладной, квитанция к приходному ордеру и т.п.).

Передача имущества в счет вклада по договору простого товарищества в бухгалтерском учете организации-товарища отражается с использованием счетов учета реализации.

По дебету счетов 46 «Реализация продукции, (работ, услуг)», 47 «Реализация основных средств», 48 «Реализация прочих активов» отражается стоимость передаваемого имущества по балансовой стоимости.

По кредиту счетов 46, 47, 48 в корреспонденции с дебетом счета 58 (06) отражается стоимость имущества, передаваемого в счет вклада в совместную деятельность по согласованной всеми участниками оценке.

Сумма начисленного износа по основным средствам и нематериальным активам списывается соответственно с дебета счетов 02 «Износ основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» в кредит счетов 47, 48.

Передача товаров (работ, услуг), иного имущества в качестве вклада по договору простого товарищества не признается реализацией для целей налогообложения согласно п. 3 ст. 39 НК РФ. Поэтому сумма превышения оценочной стоимости вклада над первоначальной стоимостью передаваемого имущества, отражаемая с 1 января 1999 года по кредиту счета 80 «Прибыли и убытки», исключается из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. С этой же даты сумма превышения первоначальной стоимости имущества, передаваемого в качестве вклада по договору простого товарищества, над оценочной стоимостью отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 80. Так как указанный убыток не относится к расходам и потерям, перечисленным в п. 15 Положения о составе затрат, он не будет приниматься для целей налогообложения.

Объектом налогообложения является прибыль, которая получена в результате использования указанных средств, то есть совместной деятельности. При разделе имущества в случае прекращения договора простого товарищества базой по налогу на прибыль у каждого участника товарищества будет имущество, полученное сверх величины вклада, поскольку оно является приобретенным или созданным в рамках совместной деятельности.

Действующим налоговым законодательством не урегулирован вопрос уплаты налога на прибыль в случае, если оценка имущественного взноса у участника отличается от оценки, установленной по договору, как на стадии внесения имущества в качестве вклада в совместную деятельность, так и при его возврате при прекращении договора простого товарищества.

Положительный финансовый результат, выявленный при передаче имущества в совместную деятельность, отражается в учете проводкой Д-т 46 К-т 80, а при разделе имущества при прекращении совместной деятельности проводками: Д-т 74 К-т 87 или Д-т 74 К-т 80. Однако ни одним нормативным документом корректировка прибыли на сумму указанного превышения для целей налогообложения не предусмотрена.

Согласно п. 73 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, прибыль, полученная (подлежащая получению) организацией в результате совместной деятельности по договору простого товарищества, в бухгалтерской отчетности организации-товарища отражается по стр. 090 «Прочие операционные доходы» ф. N 2 «Отчет о прибылях и убытках». Она включается в состав операционных доходов и облагается по общей ставке налога на прибыль. При этом результат (прибыль или убыток) от передачи имущества в счет вкладов по договору простого товарищества, выявленный на счетах бухгалтерского учета операций по передаче этого имущества (с учетом расходов по передаче имущества, остаточной стоимости передаваемого объекта в случае его амортизации), отражается в составе прочих операционных доходов или расходов.

По статье «Прочие операционные доходы» отражается также сумма вознаграждения за переданное в общее владение и (или) пользование имущество или возврат имущества при его разделе сверх величины вклада (в части денежных средств).

Убытки от договора простого товарищества на результатах деятельности участников договора не отражаются, так как они должны покрываться за счет участников совместной деятельности, то есть в соответствии со ст. 1064 ГК РФ и п. 5 Указаний гасятся за счет собственных источников финансирования организации-товарища.

Не облагается налогом доля прибыли, получаемая каждым участником совместной деятельности после уплаты всех налогов.

Вклады товарищей в бухгалтерском учете отражаются в оценке, предусмотренной договором простого товарищества, в зависимости от срока заключенного договора:

На срок менее 12 месяцев - на счете 58 «Краткосрочные финансовые вложения»;

На срок более 12 месяцев - на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения».

Для этого к счетам 58 и 06 вводится отдельный субсчет «По договору простого товарищества», внутри которого ведется аналитический учет по каждому договору простого товарищества и видам вкладов.

При начислении суммы вклада участника по договору простого товарищества делается проводка: Д_т 06, 58 К-т 74.

Внесение денежных вкладов отражается следующим образом:

Д-т 74 К-т 50, 51.

Д-т 74 К-т 46, 47, 48 - отражается внесение имущества в качестве вклада в оценке, предусмотренной договором простого товарищества;

Д-т 47, 48 К-т 01, 04, 10, 12 - отражается списание первоначальной стоимости передаваемого имущества в совместную деятельность;

Д-т 02, 05, 13 К-т 47, 48 - списывается накопленный износ (амортизация) по передаваемому имуществу;

Д-т 46 К-т 40 - списывается готовая продукция, передаваемая по себестоимости в совместную деятельность;

Д-т 80 К-т 46 - отражается разница в ценах за счет финансовых результатов;

Д-т 46, 47, 48 (80) К-т 80 (46, 47, 48) - выявленное сальдо по счетам реализации списывается на финансовый результат.

При отражении операций по договору простого товарищества стоимость передаваемого имущества не списывается с баланса участника, поскольку продолжает отражаться в балансе, но уже по другим счетам; само же имущество списывается с баланса, так как уже не учитывается по дебету счетов 01, 10, 12, 40, 41 и т.п.

Записями:

Д-т 74 К-т 48 - отражается внесение в качестве вклада ценных бумаг в оценке, превышающей учетную стоимость;

Д-т 48 К-т 06, 58 - списывается учетная стоимость ценных бумаг;

Д-т 48 К-т 88 - отражается превышение оценочной стоимости имущества над его учетной стоимостью.

Внесение в качестве вклада в совместную деятельность права истребования дебиторской задолженности отражается проводкой:

Д-т 74 К-т 62, 76.

Участники договора простого товарищества прибыль, убытки и другие результаты от совместной деятельности, подлежащие получению и распределению между участниками, учитывают согласно п. 5 Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества.

Каждый товарищ свою долю прибыли, подлежащую получению в результате совместной деятельности, при формировании финансового результата включает в состав операционных доходов.

Товарищем, ведущим общие дела, распределение прибыли, убытка и других результатов совместной деятельности между участниками договора простого товарищества отражается в бухгалтерском учете в порядке, определенном в п. 10 упомянутых выше Указаний.

Если договором простого товарищества предусмотрено распределение других результатов совместной деятельности, например, изготовленной продукции, то списание этой продукции со счета 40 «Готовая продукция» в порядке ее распределения между участниками договора простого товарищества в бухгалтерском учете отражается с использованием счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)».

При учете финансовых результатов по договору простого товарищества должны быть произведены следующие записи:

Д-т 74 К-т 80 - начисление причитающейся к получению доли прибыли участнику совместной деятельности в составе операционных доходов;

Д-т 51 К-т 74 - фактическое получение прибыли на расчетный счет участника простого товарищества;

Д-т 88 К-т 74 - начисление источника, используемого для покрытия убытков простого товарищества, в составе отвлеченных средств;

Д-т 74 К-т 51 - перечисление части денежных средств для покрытия убытков простого товарищества;

Д-т 74 К-т 46, 47, 48 - отражение покрытия части убытка простого товарищества передачей имущества участника.

Дальнейшее оприходование имущества производится в установленном порядке.

Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с прекращением договора простого товарищества

При прекращении договора простого товарищества вещи, переданные в общее владение и (или) пользование товарищей, возвращаются предоставившим их товарищам без вознаграждения, если иное не предусмотрено соглашением сторон, и используются последними в первую очередь для закрытия счета 58 «Краткосрочные финансовые вложения» или 06 «Долгосрочные финансовые вложения», субсчет «По договору простого товарищества».

Раздел имущества, находившегося в общей собственности товарищей, и возникших у них общих прав требования осуществляется в порядке, установленном ГК РФ.

По результатам раздела подлежащие получению каждым товарищем объекты имущества, в том числе денежные средства, в счет погашения вкладов учитываются по дебету счета 74 «Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу», субсчет «Расчеты по договору простого товарищества», в корреспонденции с кредитом счета 58 «Краткосрочные финансовые вложения» или 06 «Долгосрочные финансовые вложения». По мере погашения задолженности дебетуются счета учета объектов имущества или денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 74 «Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу», субсчет «Расчеты по договору простого товарищества».

Если в соответствии с условиями договора простого товарищества товарищам предусмотрено вознаграждение за переданное в общее владение и (или) пользование имущество, а также если по результатам раздела им причитается имущество сверх величины вклада, то на указанную сумму дебетуется счет 74 «Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу», субсчет «Расчеты по договору простого товарищества», в корреспонденции с кредитом счета 87 «Добавочный капитал», субсчет «Безвозмездно полученные ценности» (в части имущества), и счета 80 «Прибыли и убытки» (в части денежных средств). По мере погашения задолженности кредитуется счет 74 «Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу», субсчет «Расчеты по договору простого товарищества», в корреспонденции с дебетом счетов учета объектов имущества.

По оприходованному после раздела амортизируемому имуществу начисление амортизации производится в общеустановленном порядке, кроме учтенного по субсчету «Безвозмездно полученные ценности» счета 87 «Добавочный капитал».

Таким образом, учет распределения имущества при прекращении простого товарищества производится записью: Д-т 74 К-т 06, 58 (начисление сумм, причитающихся к получению).

При отражении в бухгалтерском учете ситуации, когда сумма полу